Folketinget har pr. 1. december 2016 vedtaget lovforslaget, der lovliggør ulovligt kapitalejerlån. Fremover medfører denne ændring af loven, at visse lån og sikkerhedsstillelser til kapitalejere og ledelses-medlemmer selskabsretligt bliver lovligt.
Lovændringen træder i kraft for lån og sikkerhedsstillelser, som ydes den 1. januar 2017 eller senere. Under visse forudsætninger er det i loven gjort muligt at lovliggøre ulovlige kapitalejerlån efter de tidligere gældende regler, som er ydet inden ikrafttrædelsen af den nye lov. Selskabet skal senest på den førstkommende generalforsamling efter den 31. december 2016 træffe beslutning om opretholdelse af lånet under forudsætning af, at nedenstående betingelser er opfyldt for et lovligt lån.
Selskabet skal endvidere senest på tidspunktet for fristen for indsendelse af den første årsrapport, der indsendes efter den 31. december 2016, overfor Erhvervsstyrelsen kunne dokumentere, at lån eller sikkerhedsstillelse opfylder betingelserne.
Betingelser for et lovligt kapitalejerlån og sikkerhedsstillelse
Før et kapitalselskab kan yde et lovligt lån og sikkerhedsstillelse skal nedenstående selskabsretlige betingelser opfyldes:
- Lånet inkl. medfølgende skatter skal kunne rummes i selskabets frie reserver ved det seneste godkendte aflagte årsregnskab. Herudover skal lånet ydes på sædvanlige markedsvilkår.
- Et beløb svarende til lånet skal bindes på en særlig egenkapitalreserve benævnt ”Reserve for udlån og sikkerhedsstillelser”.
- Der kan først ydes lån eller stilles sikkerhed efter aflæggelsen af selskabets første årsrapport.
- Beslutningen om lån eller sikkerhedsstillelse skal enten træffes på generalforsamlingen eller af selskabets centrale ledelsesorgan efter bemyndigelse fra generalforsamlingen. Betingelserne skal være opfyldt på beslutningstidspunktet.
- Lånet må ikke udgøre et større beløb end det er foreslået og tiltrådt af det centrale ledelsesorgan.
Betingelserne minder om de nuværende betingelser for udlodning af ekstraordinært udbytte, hvor der stilles krav om, at selskabet til enhver tid har et tilstrækkeligt kapitalberedskab.
Såfremt et lovligt kapitalejerlån opfylder ovenstående betingelser, skal det samlede årlige udlån optages som en særlig bunden reserve benævnt ”reserve for udlån og sikkerhedsstillelser” under egenkapitalen. Dette skal medvirke til, at det af selskabets årsrapport klart fremgår, at selskabet har anvendt frie reserver til at yde et kapitalejerlån. Ved lovliggørelse af ulovlige kapitalejerlån vil det ikke længere medføre supplerende oplysninger i revisors påtegning i årsrapporten.
Det vedtagne lovforslag ændrer ikke på, at udbetaling af kapitalejerlånet bliver skattepligtigt hos hovedaktionæren. Der vil derfor stadig ske beskatning som udbytte eller løn til kapitalejere efter de nuværende regler, selvom kapitalejerlånet selskabsretligt er lovliggjort.
Kapitalejerlån til andre kapitalejere og selskabets ledelse (uden bestemmende indflydelse)
Lovændringen medfører også, at der fremover kan ydes lån til selskabets ledelse, personlige kapitalejere og personlige porteføljekapitalejere – uden bestemmende indflydelse. Det vil sige denne gruppe bliver ikke beskattet af kapitalejerlån.
Beskatning af lovligt kapitalejerlån (med bestemmende indflydelse)
Lovlige kapitalejerlån skal ikke tilbagebetales til selskabet, men de skal beskattes som enten løn eller ordinært udbytte. Kapitalejeren kan også vælge at udlodde lånet som et ekstraordinært udbytte, men det kræver dog at der afholdes en ekstraordinær generalforsamling, og at udbyttet besluttes og godkendes på den ekstraordinær generalforsamling.
Skema og eksempler
Vi har i nedenstående skema opstillet, hvordan et lovligt og ulovligt kapitalejerlån skal behandles skatteretligt og selskabsretligt. Skemaet viser, at kapitalejerlånet er ulovligt, hvis betingelserne for et lovligt kapitalejerlån ikke opfyldes. Lånet skal ifølge selskabsloven tilbagebetales og der skal ske beskatning hos kapitalejeren. Formår kapitalejeren ikke at tilbagebetale lånet samt tilhørende skatter inden selskabets selvangivelsesfrist kommer der endnu et ulovligt kapitalejerlån svarende til skatteforpligtelsen. Dermed bliver kapitalejeren dobbeltbeskattet. Der er en række reparationsmuligheder for at undgå tilbagebetaling og dobbeltbeskatning, men det forudsætter at selskabet opfylder betingelserne for at gøre brug af disse muligheder.
Vi har nedenfor opstillet nogle eksempler for at præcisere, hvordan kapitalejerlån beskattes i de forskellige eksempler:
Eksempel 1 – Tilbagebetaling af lån
Kapitalejeren har lånt 100 t.kr. fra selskabets konto, og tilbagebetaler hele beløbet til selskabet. Selskabsretligt er lånet indfriet, men skatteretligt får det konsekvens for kapitalejeren, da han skal beskattes af bruttobeløbet af de 100 t.kr. som løn. Det forudsættes, at lønnen indberettes og skatten betales inden selskabets selvangivelsesfrist for indkomståret. Gør kapitalejeren ikke det, forekommer der yderligere et kapitalejerlån på kildeskatten. Hvis vi forudsætter at kapitalejerens trækprocent efter forskudsregistreringen på indberetningstidspunktet er 52 % bliver der to aktionærlån et på 100 t.kr. og et nyt på 52 t.kr.
Eksempel 2 – Lånet tilbagebetales ikke
Vi antager, at der er tale om et lovligt kapitalejerlån, som ikke tilbagebetales. Kapitalejeren kan vælge beskatning som løn eller udbytte. I tilfælde af, at lånet beskattes som løn, er der selskabsretligt intet lån tilbage. Kapitalejeren skal blot beskattes som løn af de 100 tkr. Netto får kapitalejeren 48 tkr. i dette eksempel.
Hvis lånet beskattes som udbytte skal kapitalejere indbetale 27% til selskabet som udbytteskat. Kapitalejere bliver efterfølgende beskattet med en eventuel tillægsskat på 15%. Lånet skal indregnes som en reserve for udlån og sikkerhedsstillelser på selskabets egenkapital.
Det forudsættes, at løn eller udbytte indberettes til SKAT inden selskabets selvangivelsesfrist for indkomståret.
Eksempel 3 – Flere hævninger indenfor et år som tilbagebetales
Når vi har en lånecyklus, hvor en kapitalejer med bestemmende indflydelse låner 100 t.kr. som tilbagebetales, og derefter låner 100 t.kr. som tilbagebetales igen f.eks. 3 gange inden for selskabets indkomstår, er der selskabsretligt intet lån ultimo året, men skatteretligt skal kapitalejeren beskattes af i alt 300 t.kr. Hvis en kapitalejer har anvendt denne model til at mellem finansiere private investeringer kan det få store skattemæssige konsekvenser for kapitalejeren, idet kapitalejeren skal beskattes af beløb, som alle er tilbagebetalt til selskabet.
Når selskabet opfylder betingelserne for et lovligt kapitalejerlån, er det afgørende for beskatningen om kapitalejeren har bestemmende indflydelse eller ej. Viser det sig, at kapitalejeren har bestemmende indflydelse sker der beskatning af lånet efter de tidligere regler, men har kapitalejeren ikke bestemmende indflydelse er lånebeløbet skattefrit.
I selskaber med flere aktionærer skal kapitalejeren være opmærksom på, at der i et selskab hvor ejerandelen eksempelvis er 75% / 25%, kan der opstå problemer hvis kapitalejerlånet vælges beskattet som udbytte, fordi ejerkredsen med den mindste andel også skal have udloddet udbytte. Et problem kan være om der er tilstrækkelig kapitalberedskab i selskabet.
Gode råd
Hvis kapitalejeren i tide er opmærksom på, at der er behov for en udlodning, anbefaler vi at kapitalejeren overvejer en beslutning om ekstraordinært udbytte fremfor bogføring af lovligt aktionærlån. Hvorimod hvis selskabet har et ulovligt kapitalejerlån, dvs. betingelserne for et lovligt kapitalejerlån ikke er opfyldt, anbefaler vi at selskabet straks afholder en ekstraordinær generalforsamling uden varsel, hvori det besluttes – hvis muligt at udlodde fordringen som et ekstraordinært udbytte eller at lånet udbetales som løn. Herved undgår kapitalejeren at tilbagebetale beløbet til selskabet.
Hvis man driver virksomhed i sit eget selskab, vil den laveste beskatning opnås ved at vælge løn op til topskattegrænsen og derefter maksimalt udbytte med 27%. Beskatning af udbytte med 42% er lidt lavere end løn med topskat, hvorfor yderligere udtræk fra eget selskab normalt vil være mest hensigtsmæssigt som udbytte. For personer bosiddende i kommuner med meget lav kommuneskat kan det dog være mere fordelagtigt at foretage udtræk i form af løn. Vi gør opmærksom på, at udbetaling af løn forudsætter, at der er et ansættelsesforhold og at kapitalejerens samlede vederlag ikke overstiger, hvad der kan anses for sædvanligt for det udførte arbejde.
Kontakt SkatteInform
Vi giver kvalificerede svar på dine skattespørgsmål. Hvis I er interesserede i assistance omkring kapitalejerlån, står vi gerne til rådighed mod honorar efter nærmere aftale.
Ring til os på telefon 33 32 10 10
Send en e-mail på info@skatteinform.dk,
eller besøg os på www.skatteinform.dk
SkatteInform Statsautoriseret Revisionspartnerselskab
Frederiksborggade 54 1. tv
1360 København K
Kilde:
Styresignal om aktionærlån – SKM2014.825.SKAT
Revision & Regnskabsvæsen - RR.2017.02.0054
Vi påtager os ikke ansvar for dispositioner, der måtte træffes på baggrund af dette nyhedsbrev uden forudgående individuel rådgivning. Ligeledes påtager vi os ikke ansvar for eventuelle fejl og mangler.
